TRANSFERNE CENE – IDENTIFIKACIJA POVEZANIH LICA

Transferna cena je cena koje se primenjuje u transakciji između povezanih lica. Budući da direktno određuje iznos prihoda za lice koje se u transakciji pojavlјuje kao prodavac i iznos rashoda za lice koje su u transakciji pojavlјuje kao kupac, cena predmeta transakcije (dobra / usluge) direktno utiče na neto dobit i osnovicu za oporezivanje kod oba povezana lica – učesnika u transakciji. U tom smislu, transferne cene predstavljaju predmet posebne pažnje poreskih vlasti (poreskih administracija) većine zemalja. U Republici Srbiji, svi privredni subjekti koji posluju sa povezanim licima u obavezi su da uz poreski bilans dostave izveštaj (studiju) o transfernim cenama, kao obavezan elemenat prijave poreza na dobit, koji sadrži detaljnu analizu usklađenosti transfernih sa tržišnim cenama (cenama “van dohvata ruke”) i iznos korekcije osnovice poreza na dobit (ukoliko analiza pokaže da ima odstupanja primenjenih transfernih cena od cena “van dohvata ruke”). Zbog toga svaki privredni subjekt najpre mora da utvrdi da li se među licima sa kojima ostvaruje poslovne i finansijske transakcije ima lica sa kojima je povezan u skladu sa odredbama (član 59) Zakona o porezu na dobit pravnih lica (odredbe ovog zakona se u slučaju transfernih cena primenjuju i na preduzetnike).

Član 59. Zakona o porezu na dobit pravnih lica definiše povezana lica poreskog obveznika: “Transfernom cenom smatra se cena nastala u vezi sa transakcijama sredstvima ili stvaranjem obaveza među povezanim licima. Licem povezanim sa obveznikom smatra se ono fizičko ili pravno lice u čijim se odnosima sa obveznikom javlja mogućnost kontrole ili značajnijeg uticaja na poslovne odluke. U slučaju posrednog ili neposrednog posedovanja najmanje 25% akcija ili udela smatra se da postoji mogućnost kontrole nad obveznikom. Mogućnost značajnijeg uticaja na poslovne odluke postoji i kada lice posredno ili neposredno poseduje najmanje 25% glasova u obveznikovim organima upravljanja. Licem povezanim sa obveznikom smatra se i ono pravno lice u kome, kao i kod obveznika, ista fizička ili pravna lica neposredno ili posredno učestvuju u upravljanju, kontroli ili kapitalu. Licima povezanim sa obveznikom smatraju se bračni ili vanbračni drug, potomci, usvojenici i potomci usvojenika, roditelji, usvojioci, braća i sestre i njihovi potomci, dedovi i babe i njihovi potomci, kao i braća i sestre i roditelji bračnog ili vanbračnog druga, lica koje je sa obveznikom povezano na prethodno opisane načine. Licem povezanim sa obveznikom smatra se i svako nerezidentno pravno lice iz jurisdiije sa preferencijalnim poreskim sistemom.”

Praksa je, međutim, pokazala da zakonske odredbe koje definišu povezana lica nisu dovoljno precizne, odnosno ne odražvaju suštinu analize transfernih cena. Zbog toga je Ministarstvo finansija u međuvremenu, u više navrata, dalo mišljenje u vezi identifikacije povezanih lica za različite situacije. Ni ta mišljenja, međutim, nisu otklonila sve nedoumice obveznika. Ovde ćemo navesti nekoliko karakterističnih primera:

1. Isključivi vlasnik i direktor privrednog društva A je otac, a isključivi vlasnik i direktor privrednog društva B je sin – da li su ova dva privredna društva povezana? Prema mišljenju Minstarstva finansija, ova dva privredna društva nisu povezana, a u skladu sa odredbama iz stava 3. do 5. člana 59. Zakona.
2. U kapitalu privrednog društva A otac učestvuje sa 70%, sin sa 20%, a treće (nepovezano) fizičko lice sa 10%, dok u kapitalu privrednog društva B otac učestvuje sa 10%, a sin sa 90% – da li su ova dva privredna društva povezana? Prema mišljenju Minstarstva finansija, ova dva privredna društva nisu povezana, jer nijedno od povezanih fizičkih lica ne poseduje 25% ili više vlasništva u oba privredna društva, a u skladu sa sa odredbama iz stava 3. do 5. člana 59. Zakona.
3. Isto fizičko lice je direktor u više privrednih društva – da li su ta privredna društva povezana? Prema mišljenju Minstarstva finansija, privredna društva u kojima je isto fizičko lice direktor (zakonski zastupnik) ne mogu se po tom osnovu smatrati povezanim.

U prva dva slučaja, mišljenje je formalno ispravno, jer se u stavu 5. člana 59. Zakona o porezu na dobit pravnih lica navodi da se “licem povezanim sa obveznikom smatra i ono pravno lice u kome, kao i kod obveznika, ista fizička ili pravna lica neposredno ili posredno učestvuju u upravljanju, kontroli ili kapitalu, na način predviđen u st. 3. i 4. ovog člana”, a u datom primeru otac formalno ne učestvuje u kapitalu i upravljačim organima privrednog društva B i obratno. Ovakav stav, međutim, nije suštinski ispravan – ne odražava suštinu analize transfernih cena , jer je jasno da u transakcijama između pravnih lica koja kontrolišu povezana fizička lica postoji mogućnost uticaja na cene. Kada bi se sporna zakonska odredbila promenila, tako da glasi: “licem povezanim sa obveznikom smatra i ono pravno lice u kome neposredno ili posredno učestvuju u upravljanju, kontroli ili kapitalu ista fizička ili pravna lica kao i kod obveznika, odnosno fizička ili pravna lica povezana sa njima na način predviđen u st. 3. i 4. ovog člana”, onda bi sasvim sigurno i mišljenje Ministarstva u ovom slučaju bilo drugačije i odražvalo bi, kao i sama zakonska odredba, suštinu analize transfernih cena.

U trećem navedenom slučaju, ako bi fizičko lice, koje obavlja funkciju direktora u više privrednih društava, imalo 25% ili više udela u kapitalu nekog od tih društava, onda bi se to društvo smatralo povezanim sa ostalim društvima u kojima je to fizičko lice direktor. U slučaju (ovo je veoma važno) da fizičko lice u nekom privrednom društvu obavlja funkciju direktora i samostalno zastupa društvo bez ograničenja, samostalno donosi odluke, sklapa i potpisuje ugovore, a ne učestvuje u kapitalu društva, tretira se kao vlasnik 25% udela u kapitalu, pa se to privredno društvo smatra povezanim sa drugim privrednim društvima u kojima to fizičko lice obavlja funkciju direktora.

U praksi se, takođe, često dešava da određeno lice ima značajan uticaj na donošenje poslovnih odluka, a da formalno nema značajno učeće u kapitalu i u organima upravljanja obveznika. U takvim slučajevima, poreska uprava uvek može postupiti u skladu sa načelom fakticiteta (suština iznad forme) i zahtevati od obveznika izradu izveštaja o transfernim cenama, odnosno izvršiti proveru usklađenosti cena iz transakcija obveznika sa licima identifikovanim kao faktički povezanim sa principom „van dohvata ruke“.